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文檔簡介
1、合并財務報表的編制合并財務報表的編制第八章已經指出,投資公司(母公司)在取得對被投資公司(子公司)的控制性股權建立企業(yè)集團以后,在每一會計年度,都要在母、子公司的單獨和個別財務報表的基礎上編制集團的合并財務報表,并采用全面合并的方法。如果母公司同時又參與共同控制實體(合營公司)的投資,該合營公司的報表則要按比例合并法并入集團的合并財務報表,但比例合并法將被2009年1月1日生效用以取代IAS31的IFRS9《共同協(xié)定》廢止,對合營企業(yè)的
2、長期股權投資的會計處理只能采用權益法。故本章闡述合并財務報表的編制程序時,將不再論述對合營企業(yè)的比例合并法。第一節(jié)第一節(jié)企業(yè)集團合并財務報表的編制程序企業(yè)集團合并財務報表的編制程序企業(yè)集團的合并財務報表包括合并收益表、合并留存收益表、合并資產負債表和合并現(xiàn)金流量表。但合并現(xiàn)金流量表也可以通過合并母公司和子公司的各別現(xiàn)金流量表來編制,也可以根據(jù)合并資產負債表和合并收益表編制。本章所舉的例題中對合并現(xiàn)金流量表略而不提,只在第二節(jié)“關于編制合
3、并財務報表的諸問題中”對其編制方法用文字加以說明。繼續(xù)應用第八章的例子,來闡述PS集團205年度合并財務報表的編制程序。在此之前,先要說明P公司對S公司的投資收益的會計處理。一、母公司對子公司投資收益的會計處理一、母公司對子公司投資收益的會計處理在第八章第一節(jié)中已經闡明,母公司對子公司的控制性股權投資,應按權益法處理。也就是說,母公司對子公司的投資收益,是按照其所持有的股權比例在子公司當年凈收益中應享的份額(或當年凈虧損中應承擔的份額)
4、確定的。而在母公司的“對子公司股權投資”賬戶中,則應該由于分享(或分擔)子公司的收益(或虧損)而增加(或減少)對子公司擁有的權益;從子公司派得的當年股利,要抵減已反映在“對子公司股權投資”賬戶中的權益增加額。這樣,“對子公司股權投資”賬戶的余額,就是當年末母公司對子公司實際擁有的權益。[例1]設S公司205年度的凈收益為$3640,當年分派的股利為$2500。又P公司在購買S公司股權時對S公司可辨認資產的計價按修訂的IAS22(1998
5、)處理。1.把對子公司的投資收益入賬例中,P公司持有S公司90%的股權,故其在S公司當年報告凈收益中應享有的份額為$3276($364090%)。在P公司的會計記錄中,一方面要確認此項投資收益,另一方面要反映為對S公司權益的增加。作分錄如下:借:對子公司股權投資$3276貸:對子公司投資收益$32762.對派得股利,應抵減對子公司權益的增加額1.112.31313131余額(購買價格)子公司報告凈收益子公司分派現(xiàn)金股利攤銷購買時確認的子
6、公司賬面資產增值攤銷合并商譽$3276$2250$731$54$12870$16146$13896$13165$13111二、編制集團合并財務報表二、編制集團合并財務報表P公司和S公司205年度的單獨和個別收益及留存收益表和205年12月31日的單獨和個別資產負債表各項目的余額列示在合并財務報表工作底稿(表92)的單獨和個別試算表欄。(一)對單獨收益及留存收益表項目的說明(一)對單獨收益及留存收益表項目的說明對P公司收益及留存收益表中的
7、一些項目稍加說明如下:1.對S公司投資收益的余額$2491(見以上有關母公司會計記錄中的闡述),已經包括在P公司收益及留存收益表中的凈收益$12590之內(也就是PS集團本年度的合并凈收益)。2.股利收益$285,是指其他長期股權投資的收益。例中,這些投資都低于被投資公司20%的股權,因此應按成本法處理,其投資收益就是股利收益。如果集團內包括聯(lián)營公司和合營公司,對聯(lián)營公司和合營公司的股權投資要按權益法處理。這時,在母公司的會計記錄中,就
8、要增設“對聯(lián)營公司投資收益”和“合營公司投資收益”賬戶,在合并收益及留存收益表中,這兩個項目也不進行消除。(二)對單獨和個別資產負債表項目的說明(二)對單獨和個別資產負債表項目的說明對P公司資產負債表中的一些項目也稍加說明如下:1.“對子公司股權投資”的余額$13111,見以上有關母公司會計記錄的闡述。如果集團內有聯(lián)營公司和合營公司,在母公司的會計記錄中,就要增設“對聯(lián)營公司股權投資”和“對合營公司股權投資”賬戶,其計價也應建立在權益基
9、礎上。2.“應收股利”的余額$2535,即以上述及的應收子公司股利$2250與應收其他被投資公司股利$285之和。3.假設P公司當年的股利已經支付,故“應付股利”無余額。在S公司資產負債表中,應付股利$2500是本年度分派給P公司($2250)和少數(shù)股權股東($250)的。(三)集團合并財務報表的編制程序(三)集團合并財務報表的編制程序在母公司取得對子公司的控制股權建立企業(yè)集團后,在每一會計年度編制合并財務報表時,其程序與我們在第八章已
10、經闡述的程序基本相同,也需要通過調整、消除、合并三個步驟?,F(xiàn)分述如下:1.1.子公司賬面資產增值和合并商譽的攤銷子公司賬面資產增值和合并商譽的攤銷對子公司賬面資產的增值,要區(qū)分已攤銷部分和未攤銷部分。已攤銷部分應調整有關的成本和費用金額,未攤銷部分仍應調整有關資產的賬面價值。對商譽,已攤銷部分應計入合并營業(yè)費用,未攤銷部分仍應列入合并資產負債表。這樣,也就相應的調低了母公司報表中“對子公司股權投資”的計價基礎。例中,存貨、固定資產和商譽
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